Исследуемые объекты:• Учетные бухгалтерские документы:
Первичные (требования, наряды на отпуск материальных ценностей, поручения банку, приходные и расходные накладные, кассовые ордера, пропуска на вывоз продукции, транспортные документы, акты на списание товарных потерь, переоценку товаров, разработку ремонтируемых объектов, платежные ведомости, поручения-обязательства об отпуске товаров в кредит, квитанции о внесении денег и др.);
Свободные (заработные книжки, заборно-лимитные карты, группировочные ведомости, группировочные и накопительные таблицы, лицевые счета, мемориальные ордера и т.д.);
Материалы механизированного учета (магнитные ленты, магнитные диски, дискеты, машинограммы, табуляграммы, перфоленты, перфокарты, дуалькарты, журналы сдачи и приемки документов на механизированный учет, операционные листы операторов, журналы контрольных чисел и др.).
• Учетные счетные регистры:
Книги,
Журналы ордера,
Оборотные ведомости,
Карточки учета (например, складского)
и др.
• Документы бухгалтерской отчетности:
Отчеты кассиров,
Авансовые отчеты,
Товарные отчеты материально-ответственных лиц,
и т.д.
• Материалы инвентаризации:
Инвентаризационные описи наличия товаров,
Сличительные ведомости,
Протоколы решений инвентаризационных комиссий,
Объяснения материально-ответственных лиц.
• Прочие материалы, имеющие отношение к предмету бухгалтерской экспертизы:
Акты ревизий и обследований,
Решения вышестоящих органов по актам ревизий,
Справки,
Уведомления различных организаций о действиях с ценностями,
Показания обвиняемых и свидетелей,
Протоколы выемок и обысков, удостоверяющих источники происхождения соответствующих документов,
Заключения по результатам других экспертиз (криминалистических, технологической, товароведческой, экономической), неофициальные документы (например, записи в блокноте материально-ответственного лица о количестве полученной, переданной, реализованной им товарной массы или сумме сданной выручки).
Примерные вопросы, решаемые данной экспертизой:
Определение правильности оформления бухгалтерских операций
- Правильно ли оформлена (оформлена ли вообще) такая-то операция с материальными ценностями (денежными средствами), и если нет, в чем это выражается, каким требованиям какого нормативного акта по бухгалтерскому учету не соответствует данное оформление-
Примеры:
• Нашла ли отражение в бухгалтерском учете такая-то хозяйственная операция (получение сырья, материалов, зерна на колхозный ток и т.д.), осуществленная в такое-то время-
• Не нарушены ли какие-либо требования правил учета и контроля в связи с такими-то операциями (при составлении расчетных и платежных ведомостей, калькуляций; поступлении, выдаче, списании материальных ценностей, выплате денежных средств и т.д.), и если да, требования каких правил и каким образом нарушены-
• Не нарушены ли правила бухгалтерского учета при оформлении первичных и сводных (группировочных или накопительных) документов по таким-то хозяйственным операциям в таком-то периоде, и если да, какие правила и каким образом нарушены-
• Правильно ли начислялась зарплата рабочим и служащим данной организации за такой-то период времени (или начислена по данной платежной ведомости), и если нет, то в чем выразились отступления от установленного порядка ее начисления; правильно ли использованы расценки при начислении зарплаты, не завышены ли они-
• Полностью ли оприходованы такие-то материальные ценности, судя по первичным документам бухгалтерского учета-
• Обоснована ли документально такая-то бухгалтерская операция; является ли она товарной или бестоварной-
• Правильно ли списаны такие-то материальные ценности в связи с данной деятельностью (на производство, порчу и т.д.)-
• Допущены ли какие-либо искажения (завышение или занижение) производственных расходов (затрат), и если да, какие именно, с какими хозяйственными операциями они связаны и к каким периодам времени они относятся-
• Имело ли место в таком-то периоде завышение списанных материалов, с учетом заключения по результатам технологической экспертизы о должном списании, и если да, в каком количестве и сумме выразилось излишнее списание-
• Могло ли быть у сдатчика тары то ее количество, которое обозначено в приемных квитанциях-
• Правильно ли отражено в учетных документах поступление денег, внесенных в порядке расчетов за товары, полученные в кредит-
• Имеются ли приписки в объемах таких-то работ, указанных в нарядах на начисление зарплаты-
• Правильно ли при оформлении данной бухгалтерской операции применена норма естественной убыли, не завышена или не занижена ли она; не применяли ли ее исходя из завышенного оборота товарной массы; не применялась ли она по транзитным операциям или на товары, принимаемые отпускаемые без проверки веса либо по весу указанному на таре-
- Поскольку размер нормы естественной убыли зависит от категории склада, следователю необходимо установить соответствующую категорию допросом лица, сведущего в товароведении, и сообщить ее эксперту.
• Учитывались ли при выполнении данной бухгалтерской операции акты о недостаче (порче) материальных ценностей-
• Чем можно объяснить расхождения в различных документах бухгалтерского учета, отражающих такую-то хозяйственную операцию-
• Согласуются ли между собой (соответствуют ли друг другу) данные счетов бухгалтерского учета и первичных документов (например, данные о затратах на погрузку материальных ценностей или относительно оприходования готовой продукции), и если нет, какие имеются расхождения, к каким хозяйственным операциям и периодам времени они относятся-
• Имеются ли в счетных регистрах записи (относительно ценностей, выдачи денежных сумм из кассы и др.), не подтвержденные первичными документами (не обоснованные документально), и если да, на какие суммы, по каким операциям и периодам времени-
• Соблюдалась ли бухгалтерией корреспонденция счетов, предписываемая соответствующими правилами-
• Чем можно объяснить расхождения в документах бухгалтерского учета, отражающих такую-то операцию-
- Соответствуют ли такие-то бухгалтерские операции, выполненные данным лицом, требованиям бухгалтерского учета, и если нет, каким нормативным актам они противоречат-
Соответствие действий должностного лица нормам, трактовка которых не требует специальных знаний бухгалтера (например, определяющим правоотношения и полномочия директора и главного бухгалтера предприятия), устанавливается непосредственно следователем и судом (без назначения бухгалтерской экспертизы).
Установление количества определенных видов материальных ценностей
- Каково было фактическое наличие материальных ценностей у такого-то материально-ответственного лица к началу инвентаризации-
- Каково количество излишне списанного на производство сырья и материалов с учетом такого-то их расхода на единицу изделия и такого-то общего количества изготовленных изделий-
- Каков объем безучетной продукции, выпущенной данным предприятием с использованием такого-то количества сырья, материалов, оборудования, рабочей силы, электроэнергии при норме их расходования и определенном объеме учтенной готовой продукции-
Установление обстоятельств, касающихся недостач и излишков
- Каков размер недостачи (излишков), образовавшейся к такому-то моменту времени на данном объекте (на предприятии, в учреждении, организации), в натуральном и суммовом выражении-
- В какой сумме должны были выражаться излишки денег в данном торговом предприятии при условии продажи таких-то товаров по таким-то ценам за конкретный период времени-
Недостачи и излишки устанавливаются путем проведения ревизии. Поэтому данные вопросы ставятся перед экспертом лишь в случаях, когда выводы ревизии оспариваются заинтересованными лицами или в их правильности сомневается следователь.
- За какой период времени образовалась данная недостача (излишки)-
Для решения данного вопроса эксперту предоставляются документы, отражающие возложение материальной ответственности на определенное лицо, движение материальных ценностей и их наличие на определенный момент времени. Например, применительно к магазину:
• акт ревизии с объяснениями проверяемых лиц,
• приказы о зачислении на должности с материальной ответственностью,
• договоры администрации с материально-ответственными лицами,
• товарные отчеты с приложениями в виде приходных и расходных документов,
• инвентаризационные ведомости,
• журналы по счетам «касса» и «товары».
Применительно к предприятию общественного питания:
• акт ревизии с приложениями,
• акты снятия остатков продукции на кухне,
• ежедневные отчеты о движении продуктов с приложениями в виде накладных, актов о реализации, заработных листов и меню,
• калькуляционные карточки по производству,
• журналы-ордера по счету «основное производство».
- Каковы причины образования недостачи, не являются ли ими нарушения порядка учета (неправильное оприходования или списание в расход) либо естественная убыль, сверхнормативные потери в процессе хранения, необоснованная пересортица, изъятие материальных ценностей-
- Каковы причины образования излишков-
- Правильно ли в данном случае произведен зачет недостачи излишками (например, за счет пересортицы материальных ценностей)-
Эксперт-бухгалтер решает вопрос о правильности зачета недостачи излишков на основе нормативных актов, регламентирующих такой зачет.
- Кто является материально-ответственным за данную недостачу-
- Нарушение каких правил бухгалтерского учета затрудняли выявление данных о недостаче (излишках) материальных ценностей-
Установление доброкачественности проведенной ревизии
- Достаточно ли полно и правильно проведена данная ревизия; использованы ли ревизором все необходимые документы и методы исследования; состоятельны ли примененные методы-
- Правильны и достаточно ли обоснованы выводы ревизии по таким-то вопросам-
- Правильно ли поступил ревизор, отклонив (не учтя) такой-то из представленных ему документов-
Заключение эксперта-бухгалтера о правильности отклонения ревизором документа по мотиву дефектности его оформления, например из-за отсутствия какого-либо реквизита, само по себе не означает, что оформленная этим документом операция является фиктивной. При этом необходимо следственным путем выяснить, имела ли место определенная операция.
Установление причиненного материального ущерба и ответственных за него лиц
- В какой сумме выражается материальный ущерб, причиненный данной организации в результате таких-то неправомерных действий в течение такого-то периода времени-
Размер материального ущерба устанавливается экспертом-бухгалтером по данным восстановительного количественно-суммового учета. Такой учет восстанавливается ревизором на основе изучения первичных бухгалтерских и накопительных документов и материалов инвентаризаций. Проверка правильности его восстановления осуществляется путем сверки остатка материальных ценностей на начало исследуемого периода с актом инвентаризации.
В ряде случаев эксперт-бухгалтер вынужден ограничиваться выводами об отклонении от норм списания материальных ценностей на производство или об ущербе лишь по отдельным ценностям, списанным на производство в большем или меньшем количестве. При этом окончательный вывод о материальном ущербе делается следователем, а затем судом с учетом всех обстоятельств дела.
- За кем из работников такой-то организации числились материальные ценности (денежные средства) в период причинения материального ущерба, судя по документальным данным-
- Действиями каких лиц причинен данный материальный ущерб, и в каком размере каждый из них за этот ущерб ответственен-
Оценка состояния бухгалтерского учета и определение мер его улучшения
- Имеются ли в системе бухгалтерского учета, отчетности и контроля на данном предприятии (в учреждении, организации) недостатки, способствующие преступлениям, и если да, то какие именно-
Пример:
• Соответствует ли состояние бухгалтерского учета, отчетности и контроля в данной организации нормативному порядку, и если нет, каковы допускавшиеся отклонения от этого порядка-
- Обеспечивает ли система бухгалтерского учета и отчетности, действующая в такой-то организации, точный и своевременный контроль за движением материальных ценностей и денежных средств-
- Какие требуются меры для усовершенствования системы бухгалтерского учета, отчетности и контроля, действующей в такой-то организации-
- Какие меры целесообразно принять с целью улучшения документации таких-то операций, чтобы обеспечить надлежащий контроль за ними-
